Input:

Dotácie na prevádzkové účely

12.2.2020, , Zdroj: Verlag Dashöfer

3.10.7 Dotácie na prevádzkové účely

Ing. Vladimír Pastierik; Ing. Peter Horniaček

Právna predpisy a súvisiace predpisy

  • Zákon č. 583/2004 Z. z. o rozpočtových pravidlách územnej samosprávy a o zmene a doplnení niektorých zákonov upravuje hospodárenie obcí a vyšších územných celkov;

  • Zákon č. 274/2006 Z. z. o podpore v pôdohospodárstve a rozvoji vidieka, kde sa ustanovujú dotácie a podpora pôdohospodárstva, rozvoja vidieka a rybného hospodárstva;

  • Zákon č. 231/1999 Z. z. o štátnej pomoci v znení nesk. predpisov definuje priamu štátnu pomoc formou dotácie, príspevku, grantu alebo návratnej finančnej výpomoci.

  • Zákon č.528/2008 Z. z. o pomoci a podpore poskytovanej z fondov Európskych spoločenstiev;

  • Na podporu zamestnanosti sa podľa aktuálneho právneho stavu používa pojem „príspevok” (nie dotácia) tak, ako to upravuje § 49 až 57 zákona č. 5/2004 Z. z. o službách zamestnanosti a o zmene a doplnení niektorých zákonov;

  • § 52 a 56 postupov účtovania pre podnikateľov, v ktorých je upravené účtovanie dotácií;

  • § 17 ods. 3 písm. f),§ 19 ods. 2 písm. m) a § 23 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení nesk. predpisov, z ktorých vyplýva, za akých podmienok sú dotácie súčasťou základu dane;

  • Zákon č. 523/2004 Z. z. o rozpočtových pravidlách verejnej správy a o zmene a doplnení niektorých zákonov upravuje pravidlá pre dotácie zo štátneho rozpočtu.

Charakteristika dotácie

V ekonomickej praxi sa pod dotáciou zvyčajne rozumie nenávratné poskytnutie peňažných prostriedkov bez protihodnoty (bez povinnosti vrátenia peňažných prostriedkov). Podstata je tá, že keď je niečo dotované, potom je to v rozsahu dotácie pre prijímateľa „zadarmo”. Základný odlišovací znak od pôžičky je najmä to, že pôžička má návratný charakter. Teória aj prax rozlišuje účelové dotácie (sú určené na presné vymedzené použitie) a neúčelové dotácie (ich využitie nie je presne vymedzené, prijímateľ ich môže použiť na akékoľvek svoje výdavky). Účelová dotácia obvykle podlieha vyúčtovaniu, teda termínovanému preukázaniu dodržania účelu použitia dotácie; ak účel použitia dotácie nie je dodržaný, nastupuje povinnosť vrátenia dotácie aj so sankciou.

Špecifické charakteristiky dotácie

Označenie „dotácia” sa v súkromnom podnikateľskom sektore väčšinou nepoužíva v tom zmysle, že by jeden podnikateľský subjekt „dotoval” iný podnikateľský subjekt. Pod pojmom „dotácia” teda ide spravidla o prerozdeľovanie prostriedkov zo štátneho rozpočtu alebo iných verejných zdrojov. Špecifickým znakom dotácie je jej nenávratnosť, čiže prijímateľ dotácie ju nemusí vrátiť, ak ju použije na stanovený účel (pri účelovej dotácii), teda ak dodrží dotačné pravidlá. Nedodržanie dotačných pravidiel má za dôsledok použitie sankcie. Ďalším špecifickým znakom dotácie je jej právna nenárokovateľnosť. Vyplýva to z toho, že poskytovateľ dotácie má určité limitované dotačné zdroje, pričom záujem potenciálnych prijímateľov je väčšinou rádovo vyšší.

Podľa § 17 ods. 1 písm. b) zákona o dani z príjmov sa pri zisťovaní základu dane alebo daňovej straty vychádza z výsledku hospodárenia podľa správne vedeného podvojného účtovníctva. Inak, povedané, to čo je správne zaúčtované, a zákon o dani z príjmov neupravuje inak, platí aj pre daňové účely. Podľa § 19 ods. 2 písm. m) citovaného zákona o dani z príjmov sú daňovými výdavkami aj výdavky, na ktorých úhradu boli poskytnuté dotácie, podpory a príspevky z prostriedkov štátneho rozpočtu, rozpočtov obcí, rozpočtov vyšších územných celkov, štátnych fondov a Národného úradu práce zahrňované do príjmov. Prevádzkové dotácie nie sú oslobodené od dane z príjmov právnických osôb (§ 13 zákona o dani z príjmov), teda prijaté dotácie sa zahŕňajú do daňových príjmov v súlade s Postupmi účtovania.

Ustanovenie § 17 ods. 3 písm. f) / zákona o dani z príjmov sa pri prevádzkovej dotácii nepoužije – lebo nejde o dotáciu na obstaranie odpisovaného hmotného majetku.

Dokladovanie

Dokladovanie prevádzkovej dotácie sa vykonáva účtovnými dokladmi podľa riadne vedeného účtovníctva, ako aj relevantnými listinami k danej dotácii (napr. žiadosť, schválenie, realizačné zmluvy, odovzdávacie listiny). Účtovná jednotka je povinná viesť rôznu analytickú evidenciu podľa § 4 postupov účtovania pre podnikateľov tak, aby preukázala potrebné údaje pre najrôznejšie účely. Jedným z účelov triedenia informácií môže byť aj preukázanie dodržania dotačných pravidiel.

Pri posudzovaní konkrétnej dotácie v praxi je potrebné vopred analyzovať právnu stránku z listinných podkladov (zmluva, zákon) – o akú dotáciu ide (či ide o prevádzkovú dotáciu alebo investičnú dotáciu), podľa akého zákona (či je to vôbec nenávratná dotácia, či nemá návratný charakter), či je to účelová alebo neúčelová dotácia a aké sú dotačné pravidlá (sankcie a dôsledky). Ak daňový subjekt vedie viac dotácií na účte 346 (347), potom ich treba analyticky oddeliť. Ku každej dotácii je potrebné disponovať potrebnou administratívnou zložkou, aby v prípade relevantnej kontroly až do uplynutia premlčacej doby, nebol dotyčný subjekt v dôkaznej núdzi.

Účtovné zobrazenie

Ako sme už uviedli, správne účtovné zobrazenie prijatej dotácie a nákladov s ňou spojených, je správnym riešením aj pre daň z príjmov. Pre účely správneho zaúčtovania je v praxi potrebné rozlišovať, či ide o tzv. investičnú dotáciu – teda dotáciu na obstaranie dlhodobého odpisovaného majetku (v rámci toho na pozemok) alebo o tzv. prevádzkovú dotáciu – teda dotáciu na hospodársku činnosť alebo dotáciu na úhradu úrokov. Podrobnosti o postupoch účtovania jednotlivých dotácií upravuje § 52 a 56 postupov účtovania pre podnikateľov; dotácie sa účtujú na účte 346 – Dotácie zo štátneho rozpočtu alebo účte 347 – Ostatné dotácie. Priznanie dotácie z prostriedkov Európskych spoločenstiev sa účtuje len na účte 346 – Dotácie zo štátneho rozpočtu.

Prevádzkové dotácie

Predpis dotácie (vznik nároku) na hospodársku činnosť sa účtuje na ťarchu účtu 346-Dotácie zo štátneho rozpočtu so súvzťažným zápisom v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti, ak sa dotácia poskytla na úhradu nákladov, a to v časovej a vecnej súvislosti so zaúčtovaním týchto nákladov. Peňažný príjem tejto dotácie sa účtuje na ťarchu účtu 221 – Bankové účty a v prospech účtu 346 – Dotácie zo štátneho rozpočtu.

Predpis dotácie (vznik nároku) na úhradu úrokov sa účtuje na ťarchu účtu 346 – Dotácie zo štátneho rozpočtu so súvzťažným zápisom v prospech účtu 668 – Ostatné finančné výnosy, a to v časovej a vecnej súvislosti so zaúčtovaním týchto nákladových úrokov. Peňažný príjem tejto dotácie sa účtuje na ťarchu účtu 221 – Bankové účty a v prospech účtu 346 – Dotácie zo štátneho rozpočtu.

Dotácia medzi podnikateľmi

V praxi niekedy vzniká otázka, či môžu inštitút dotácie používať aj podnikatelia medzi sebou?

Posúdením tejto otázky sme dospeli k názoru, že v zásade môžu. Neidentifikovali sme totiž adresný všeobecne právne záväzný zákaz takéhoto postupu, a potom platí ústavné pravidlo, že čo nie je zakázané, je dovolené (článok 2 zákona č.460/1992 Zb. Ústava SR).

Pritom účtovné a daňové posúdenie prípadnej dotácie medzi podnikateľmi by malo byť relatívne jednoduché a jednoznačné. U osoby poskytujúcej dotáciu by to bol nedaňový náklad (účtovný zápis MD 5xx.9/D 221), lebo sa spravidla nedá preukázať príčinná súvislosť so zdaniteľnými výnosmi. U osoby prijímajúcej dotáciu by to bol daňový výnos (MD 221/D 648), ktorý sa dostane do výnosov cez správne zaúčtovanie podľa charakteru dotácie (na obstaranie odpisovaného dlhodobého majetku alebo na hospodársku činnosť) tak, ako je uvedené vo vyššie prezentovaných príkladoch (neutrálny dopad).

Pritom dotáciu, v typickom výsledkovom neutrálnom zobrazení, si nemožno zamieňať s inými inštitútmi, napríklad s úhradou straty na účte 429 – Neuhradená strata minulých rokov (ako je v príklade) alebo s ostatným kapitálovým vkladom od spoločníka, ktorý sa zobrazí na účte 413 – Ostatné kapitálové fondy (§ 59 ods. 6 postupov účtovania pre podnikateľov).

Dotácia pre organizačnú zložku zahraničnej osoby

Zahraničná osoba môže v Slovenskej republike podnikať formou založenia tuzemskej právnickej osoby podľa slovenského obchodného práva, alebo formou zriadenia organizačnej zložky (§ 21 ods. 3 a § 7 ObZ Obchodného zákonníka). Organizačná zložka zahraničnej osoby sa zapisuje do obchodného registra, a preto povinne vedie podvojné účtovníctvo (§ 36 ObZ Obchodného zákonníka).

V praxi mnohé organizačné zložky zahraničných osôb vykonávajú len takú činnosť, pri ktorej vznikajú náklady (účty účtovej skupiny 5), bez výnosov, lebo napr. organizačná zložka nefakturuje (nepredáva). V takých prípadoch býva činnosť organizačnej zložky zahraničnej osoby plne dotovaná zo svojho zahraničného sídla. Podľa konkrétnych okolností (napr. zriaďovacia listina, zmluva) prichádza do úvahy účtovné zobrazenie prijatých dotácií štandardným spôsobom, ako je uvedené vo vyššie uvedených príkladoch – investičná dotácia na dlhodobý majetok alebo prevádzková dotácia na hospodársku činnosť. Daňové posúdenie veci je zložitejšie, lebo pri ňom treba prihliadať aj na relevantné ustanovenia zákona o dani z príjmov (napr. § 17 ods. 7) a príslušnú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia.

V podnikovej praxi vznikajú aj skúsenosti, kde sa najčastejšie vyskytujú pochybenia pri účtovnom zobrazení a daňovom posúdení dotácií; možno zovšeobecniť najmä tieto pochybenia:

  • nesprávne posúdenie dotácie, keď sa návratná finančná výpomoc zaúčtuje ako dotácia. Návratná finančná výpomoc (aj obdobné transfery, vždy keď ide o návratný vzťah), sa zaúčtuje na príslušný účet záväzkov (krátkodobý záväzok – účtová trieda 3, alebo dlhodobý záväzok – účtová trieda 4, podľa dĺžky dohodnutej doby splatnosti), ktorý sa znižuje pri vracaní finančnej výpomoci;

  • nesprávne zaúčtovanie dotácie na účet 413 – Ostatné kapitálové fondy. Toto pochybenie môže mať dôvod v zotrvačnosti, lebo v minulosti na sa na tento účet účtovali investičné dotácie;

  • nesprávne posúdenie časovej a vecnej súvislosti. Dotácia sanuje (nahrádza) vzniknuté náklady, čoho výsledkom musí byť neutrálny vplyv na výsledok hospodárenia (základ dane);

  • nedodržanie dotačných pravidiel (napr. účel, časové obdobie, administratívne preukázanie použitia dotácie), čo má za následok povinnosť vrátenia dotácie aj s príslušnou sankciou.


Prevádzková dotácia na rekvalifikáciu

Akciová spoločnosť získala dotáciu zo štátneho rozpočtu v sume 30 000 eur na rekvalifikáciu pracovných síl (externé náklady na hospodársku činnosť – služby rekvalifikácie). Účtovné zobrazenie je nasledovné:

Účtovný prípad   Suma v €    MD D 
Prijatie dotácie na bankový účet   30 000   221  346  
Došlá faktúra – náklady na rekvalifikáciu: 
a) celková suma záväzku  36 000  -  321  
b) rekvalifikačné náklady  30 000  518.1  -  
c) DPH  6 000  343  -  
Zaplatenie faktúry z bankového účtu  36 000  321  221  
Zúčtovanie dane z časovej a vecnej súvislosti  30 000  346  648.1  


Poznámka: Z účtovného zobrazenia prevádzkovej dotácie (dotácie na hospodársku činnosť) vyplýva, že ide o vznik nákladov (analytický účet 518.1) aj výnosov (analytický účet 648.1) v rovnakej sume, čiže ide o neutrálny dopad na výsledok hospodárenia a tým aj na základ dane (obdobne ako pri dotácii na obstaranie odpisovaného majetku).


Príklad:

Prevádzková dotácia na úhradu úrokov

Akciová spoločnosť získala dotáciu zo štátneho rozpočtu v sume 8 000 eur na úhradu úrokov z dlhodobého úveru. Účtovné zobrazenie je uvedené v nasledovnej tabuľke. Zaúčtovaním dotácie na úhradu úrokov vznikne náklad (analytický účet 562.1) aj výnos (analytický účet 668.1) v rovnakej sume, teda ide o neutrálny dopad na výsledok hospodárenia daného účtovného obdobia, a tým aj na základ dane.

Účtovný prípad   Suma v €   MD D 
Prijatie dotácie na bankový účet   8 000   221  346  
Vznik nákladov – úroky   2 500   562.1  461.1  
Zaplatenie úrokov   2 500   461.1  221  
Zúčtovanie dotácie v časovej a vecnej súvislosti   2 500   346  668.1  


Poznámka: Pre úplnosť upozorňujeme na významnú súvislosť, že úroky vznikajúce počas investičnej výstavby sa povinne nekapitalizujú (nezahŕňajú sa) do obstarávacej ceny odpisovaného dlhodobého hmotného a nehmotného majetku tak, ako to vyplýva z postupov účtovania pre podnikateľov (§ 34 ods. 1 a § 35 ods. 2); pre účtovnú jednotku to nie je povinnosť, len možnosť, ktorú si môže zakotviť do svojej internej účtovnej smernice.


Príklad:

Prevádzková dotácia dcérskej firme

Akciová spoločnosť na svojom valnom zhromaždení rozhodla, že poskytne účelovú prevádzkovú dotáciu vo forme peňažných prostriedkov svojej dcérskej spoločnosti, a to na úhradu straty v sume 100 000 eur.

Účtovné zobrazenie v materskej spoločnosti je nasledovné:


 Váš názor
Čo by ste zmenili na tomto portáli?
 Úspešne odoslané
Input: